Български законник ЕООД | Експертис

Б Ю Л Е Т И Н 

ПРАВО НА ДАНЪЧЕН КРЕДИТ ЗА ПРЕВОЗНИ СРЕДСТВА, ПРИДОБИТИ ПО ДОГОВОР ЗА ЛИЗИНГ

Лиляна ПАНЕВА – данъчен консултант




          Правото за упражняване на ДДС кредит обикновено се свързва с прехвърляне на собственост върху стока, обект на облагаема доставка, или извършване на облагаема услуга от регистриран по ЗДДС доставчик на регистриран получател, който използва придобитите стоки или услуги за извършване на облагаеми доставки. Тъй като при придобиването на превозни средства по договор за лизинг (независимо от квалификацията на договора) собственост върху тях не се прехвърля, много често въпросът за правото на данъчен кредит за доставката им се подлага на съмнение.

          Всъщност коректният отговор на въпроса предполага да се даде отговор на няколко съществени обстоятелства. На първо място заслужава да се отбележи фактът, че дори и да съдържа клауза за прехвърляне на собствеността върху автомобил или каквато и да е друга вещ, обект на лизинговата сделка, договорът за лизинг няма транслативен ефект, т.е. с него не се прехвърля собственост. Независимо че у нас използването на понятията продажба и покупка на лизинг стана обичайна практика, по своята правна същност договорът за лизинг е договор за наемане и с него не се прехвърля собственост. Законосъобразното прехвърляне на собствеността върху стоката-обект на лизинговата сделка, изисква след изтичането на срока на договора за наемането й да бъде сключен нов договор за нейната покупко- продажба. Естествено е да се очаква, че този договор ще отчита предишните взаимоотношения между страните и договореностите между тях във връзка с обекта на покупко- продажбата, отразени в предшестващия лизингов договор. Това обаче не променя въпроса за собствеността върху обекта на договора и върху правото на данъчен кредит при лизинговите доставки.

          Преди всичко следва да се отбележи, че преценката за правото на данъчен кредит при доставка на стока по договор за лизинг зависи от това, дали доставката на тази стока не попада в обхвата на доставките, при които това право е ограничено. Такива са доставките на стоки и услуги, посочени в чл. 70, ал. 1, т. 1-6 от ЗДДС. В разглеждания случай например леките автомобили са обект на ограничителната разпоредба на т. 4 на ал. 1, чл. 70 от Закона. Тази разпоредба отнема правото на данъчен кредит при доставки на мотоциклети и леки автомобили, независимо от това, дали те са придобити, внесени или наети. Критериите за преценка на понятието "лек автомобил", възприети в новия ЗДДС са еднакви с тези на отменения закон, но дефиницията му е изнесена в т. 18 от Допълнителните разпоредби (ДР) на Закона. Според нея, "лек автомобил" е автомобилът, в който броят на местата за сядане, без водача, не превишава 5. Лекотоварните автомобили, които са предназначени за превоз на товари или леки автомобили с трайно вградени допълнителни устройства, не се квалифицират като "леки автомобили". В тази връзка заслужава да се отбележи фактът, че в наредбата на МВР за регистрацията, отчета, пускането и спирането от движение на моторните превозни средства (Наредба № т-45 ), обнародвана в ДВ в края на ноември 2006 г., се забранява да бъде извършвано каквото и да е преустройство на автомобилите след тяхната регистрация. Разпоредбата е дефинирана така, че изключва каквото и да е преустройство, независимо от неговите цели. Това намалява възможността фирмите да ползват за тях данъчен кредит, в случаите, при които ги използват за целите на икономическата си дейност. По данни от медиите между МВР, КАТ и Съюза на вносителите на автомобили е постигнато споразумение въпросната наредба да се коригира.

          Тук следва изрично да се подчертае, че новият ЗДДС (чл. 70, ал. 2, т. 1 и т. 2) не отнема правото на данъчен кредит за автомобили, които са предназначени за препродажба или се използват единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги или услуги за подготовка на водачи на моторни превозни средства. Това право важи включително при следваща продажба на придобитите, внесени или наети превозни средства. В основата на логиката на тези изисквания е обвързването на правото на данъчен кредит за превозните средства с облагаемостта на доставките, които се извършват с тях. Когато с тях ще се извършват облагаеми доставки и са налице условията, посочени в чл. 69 и 70 на ЗДДС, получателят им има право на данъчен кредит.

          В същото време новият ЗДДС внася съществени изменения в критериите за определяне на фактологичните обстоятелства, които дефинират наличието на доставка по смисъла на Закона при доставки по договори за финансов лизинг. Променя се съответно датата за възникване на данъчно събитие при различните обстоятелства. Нормативните разпоредби, в сила от 1 януари 2007 г., регламентират различна схема за облагане на доставките в зависимост от това, дали те са извършени в изпълнение на договори, в които се съдържа или не клауза за прехвърляне на собствеността. Текстът на чл. 6, ал. 2 от Закона определя еднозначно, че за целите на облагането с ДДС прехвърлянето на собствеността върху стоката не е единственото фактологично обстоятелство, което води до доставка и до възникване на съответното данъчно събитие. При доставки по договори за лизинг, в които е изрично предвидено прехвърляне на собствеността, за доставка се приема фактическото предаване на стоката (чл. 6, ал. 2, т. 3). На практика това означава, че когато обект на лизингов договор с клауза за прехвърляне на собствеността е автомобил, датата на неговото фактическо предоставяне на лизингополучателя е дата, на която възниква данъчното събитие (чл. 25, ал. 3, т. 2 от Закона) и данъкът става изискуем. Тази нормативна промяна означава, че, за разлика от досегашната данъчна практика, данъкът няма да се начислява и да се дължи разсрочено при всяка лизингова вноска, а ще се начислява и дължи еднократно в началото на лизинговата сделка, т.е. при предаването на автомобила на лизингополучателя. Данъчната основа за начисляване на данъка ще се определя в съответствие с разпоредбите на чл. 26 от Закона, като се вземе предвид, че, по силата на ал. 5 от този член, при доставки по договори за лизинг в нея не се включват разходите за имуществени застраховки, за застраховки "Гражданска отговорност, за имуществени данъци и такси, екотакси и разходи за регистрация, направени от лизингодателя или лизингополучателя във връзка с използването на автомобила за срока на лизинговия договор.

          В 5-дневен срок от датата на възникването на данъчното събитие лизингодателят, регистрирано по ЗДДС лице, ще издаде данъчен документ (фактура) за доставката, ще го отрази в дневника си за продажби и при спазване на изискванията на чл. 71 от Закона ще има право на пълен данъчен кредит (чл. 46, ал. 3 от Закона). Той може да упражни това си право за данъчния период, в който е възникнала доставката или в съответните три данъчни периоди след него (чл. 71, ал. 1 от закона). Когато лизингодателят е избрал финансовата му услуга, свързана с изпълнението на договора за лизинг, да бъде облагаема (чл. 46, ал. 2 от Закона), той има право на пълен данъчен кредит и за нейната доставка. В първоначалната редакция на действащите ЗДДС и ППЗДДС отсъстваше нормативна разпоредба, която да регламентира определянето на данъчната основа на тази услуга и моментът за възникването на данъчното събитие за нейната доставка. Такава бе въведена с допълненията на ППЗДДС, обн. в ДВ, бр. 101 от 15.12.2006 г., с едно от които към чл. 13 на ППЗДДС бяха добавени 5 нови алинеи. В новите ал. 4 и ал. 5 към този член бе пояснено съответно, че: "Услугата по предоставянето на кредит по доставка на стоки при условията на дотовор за лизинг се счита за отделна доставка, данъчното събитие за която възниква по реда на ал. 25, ал. 4 от Закона" и, че доставката на тази услуга се документира по общия ред. Това означава, че дата за възникване на данъчното събитие за облагане с ДДС на тази услуга е датата за плащането или датата на възникване на задължението за плащане на периодичните лизингови вноски, а данъчна основа за начисляване на данъка - размерът на лихвата, включена във вноските в качеството на насрещна престация за кредитната услуга на лизингодателя.

          Когато доставката е по договор за лизинг, който не съдържа клауза за прехвърляне на собствеността, а само опция за нейното прехвърляне, или въобще не третира въпроса за прехвърлянето й, начисляването на данъка и по новия закон ще продължава да се извършва, както при действието на отменения, т.е. при всяка лизингова вноска. Това не е изрично посочено в Закона и начинът, по който е формулирана отликата в третирането на двата вида договори във връзка с облагането, е далеч от представите за нормативна яснота и прегледност. Въпреки това, по силата на обратния прочит на чл. 13 от Правилника за приложението на закона (ППЗДДС), се стига до извода, че при доставки по договори за лизинг, в които не е предвидено изрично прехвърляне на собствеността, практиката за начисляването и изискуемостта на ДДС продължава по познатия режим, регламентиран с чл. 26, ал. 2 и 3 от отменения закон. При това е от съществено значение да се отбележи, че с посочените по-горе изменения и допълнения на ППЗДДС, към неговия чл. 12 бяха включени нови алинеи 3, 4 и 5, като във второто изречение на ал. 5 бе дадена дефиниция на понятието "договор за лизинг с опция". Според текста, на това изречение "Счита се, че в един договор за лизинг е налице опция, когато за прехвърлянето на собствеността се изисква изрично волеизявление на лизингополучателя и допълнително заплащане, различно от дължимите вноски по договора".

          Въпреки че договорът за лизинг няма транслативен ефект, т.е. не прехвърля собственост върху наетото превозно средство, ако лизингополучателят е регистрирано по ЗДДС лице, и за целите на облагането това средство не се квалифицира като "лек автомобил", лизингополучателят има право на данъчен кредит по общия законов ред. Той е получател на облагаема доставка с право на данъчен кредит и в случаите, при които наетото превозно средство е лек автомобил, но с него се извършват облагаеми доставки чрез някоя от дейностите, посочени в чл. 70, ал. 2, т. 1 и 2 от Закона. Без значение за целите на облагането е, че той още не е станал собственик на автомобила и въобще може да не стане такъв.

          Очевидно е обаче, че при спазване на нормативните разпоредби на новия ЗДДС, относно данъчния кредит за доставки по договори за лизинг и правото за неговото упражняване, времето за начисляването на данъка и респективно за ползването на кредита ще е различно в зависимост от вида на договора. За получателите на доставки на автомобили по договори за лизинг с изрично включена в тях клауза за прехвърляне на собствеността това право ще възниква в началото на лизинговата сделка, а за тези, които наемат автомобилите по договори без такава клауза - то ще възниква в данъчните периоди, в които се внасят лизинговите им вноски.

          Ако финансовата услуга, която предоставя лизингодателят, е облагаема и при всяка лизингова вноска се начислява данък, право на данъчен кредит за доставката на тази услуга възниква периодично и следва схемата за плащането на вноските. Отново подчертаваме обаче, че правото на данъчен кредит за лизингополучателя ще възникне само в случаите, при които той е регистрирано по ЗДДС лице, автомобилът- обект на лизинга не попада в обхвата на ограничението по чл. 70, ал. 1 от Закона и са налице условията по чл. 69 и чл. 74. Освен това, за да упражни правото си на данъчен кредит, лизингополучателят трябва да спази срока за неговото приспадане и изискванията за документалното му отразяване. В съответствие с разпоредбите на чл. 72, ал. 1 от закона, той може да упражни това право за данъчния период, през който то е възникнало или в един от следващите три данъчни периода. То се упражнява, като в посочения данъчен период лизингополучателят отрази в дневника си за покупките издадената му от лизингодателя фактура и включи размера на данъчния кредит в резултата на справката- декларация за същия данъчен период. В заключение следва да отбележим, че при доставки на автомобили на лизинг, при които доставчик е лице, което не е установено на територията на България, порядъкът за възникването на данъчното събитие, регистрирането на доставката, начисляването и заплащането на данъка и респективно правото на данъчен кредит следва нормативно определен ред.



                                                                                               
 

 
      Ако не желаете да получавате следващите броеве на този бюлетин моля ползвайте формата за Абонамент/Отказ.